Nupat diezgan lielu jezgu ir sacēlusi Valsts ieņēmumu dienesta 2019. gada 4. janvārī izsniegtā uzziņa Nr. 31.1-8.5/2751[1] par Latvijai caurplūstošo dividenžu neaplikšanu ar nodokli.

Kad šo uzziņu pirmo reizi izlasīju, darīju to pavirši, neiedziļinoties, tā iemesla dēļ, ka uzskatīju, ka tā apstiprina pašu par sevi saprotamu lietu, proti, ka dividendes, kuras tiek saņemtas no ārvalstu uzņēmuma (izņemot no ofšoriem) nav jāapliek ar nodokli un viss, punkts.

Taču izlasot publiskos komentārus par to, ka šī uzziņa paver uzņēmumiem  iepriekš nepieredzētas nodokļu plānošanas iespējas, kā arī par to, ka Valsts ieņēmumu dienests apzināti vai neapzināti pieļauj (vai pat sekmē) struktūru izveidi, kuras dod iespēju  nemaksāt nodokli vispār vai maksāt ļoti zemu efektīvo nodokļa likmi, nācās ieskatīties šajā uzziņā dziļāk.

Tātad, par ko ir šī uzziņa ? Indulgence konkrētam nodokļu maksātājam, VID apzināti vai neapzināti nepareizi iztulkots likums, vai tomēr pareizs likuma tulkojums, kuru ir pārpratuši nodokļu konsultanti? Mēģināsim noskaidrot!

Kāpēc ir nepieciešams neaplikt saņemtās dividendes?

Sāksim ar to, lai vispār saprastu, kāpēc ir radusies norma par ārvalstu dividenžu atbrīvošanu no aplikšanas ar nodokli. Kā zināms, jaunais uzņēmumu ienākuma nodoklis balstās uz naudas plūsmu, t.i. nodoklis tiek maksāts, sadalot peļņu dividendēs, nosacītajās dividendēs, dividendēm pielīdzinātā ienākumā vai par nosacīti sadalīto peļņu. Tātad, ja tiek saņemtas dividendes no ārvalstu meitas uzņēmuma, pieņemot, ka nodoklis ir nomaksāts ārvalsts meitas sabiedrības līmenī, otrreiz nodokli maksāt nebūtu pareizi, jo rastos dubulta nodokļu uzlikšana vienai un tai pašai peļņai. Tāpēc tā saucamās caurplūstošās dividendes tiek atbrīvotas no nodokļa uzlikšanas Latvijas uzņēmuma līmenī.

Saņemtās dividendes bija atbrīvotas no nodokļa arī iepriekš, kopš 2012.gada 1.janvāra pilnīgi visas saņemtās dividendes ir atbrīvotas no aplikšanas ar nodokli (izņemot dividendes, kas saņemtas no zemu nodokļu zonām). Vienīgā atšķirība ir tikai tā, ka iepriekš par ieņēmumiem no saņemtajām dividendēm, kas atspoguļojas peļņas vai zaudējumu aprēķinā,  tika veikta samazinoša korekcija  UIN deklarācijā. Šobrīd par saņemtajām dividendēm korekcijas nav jāveic, taču  peļņas sadales gadījumā peļņu ir tiesības samazināt par saņemtajām dividendēm (caurplūstošās dividendes). Tātad ir mainījies saņemto dividenžu atbrīvojuma mehānisms, taču ne pats princips, ka saņemtās dividendes nav jāapliek ar nodokli.

Saskaņā ar UIN likuma 6.p.1. daļu “Nodokļa maksātājs ir tiesīgs samazināt taksācijas periodā ar nodokli apliekamajā bāzē iekļauto dividenžu apmēru tādā apjomā, kādā nodokļa maksātājs taksācijas periodā ir saņēmis dividendes no dividenžu izmaksātāja, kurš tā rezidences valstī ir uzņēmumu ienākuma nodokļa maksātājs, vai tādas dividendes, no kurām to izmaksas valstī ir ieturēts nodoklis, izņemot dividendes, kas saņemtas no personas, kas atrodas, ir izveidota vai nodibināta zemu nodokļu vai beznodokļu valstīs vai teritorijās.”

Tātad likumā ir skaidri pateikts, ka caurplūstošās dividendes nav apliekamas, ja tās tiek saņemtas no nodokļa maksātāja, neanalizējot, kādus darījumus šis ārvalstu nodokļu maksātājs ir veicis. Patiešām, ja uzņēmums ir nodokļu rezidents attiecīgajā valstī, uz to attieksies visi valsts nodokļi, tātad arī pienākums maksāt uzņēmumu ienākuma nodokli.

No uzņēmumu ienākuma nodokļa iztirzāšanas, pāriesim uz iedzīvotāju ienākuma nodokli.

Likuma “Par iedzīvotāju ienākuma nodokli” 9.p. 3.6  daļa nosaka, ka: “Šā panta pirmās daļas 2.1 un 2.2 punkta piemērošanai [t.i. dividenžu atbrīvošanai no iedzīvotāju ienākuma nodokļa] tiek pieņemts, ka uzņēmumu ienākuma nodoklis vai iedzīvotāju ienākuma nodoklis ir samaksāts, ja dividendes vai dividendēm pielīdzināmu ienākumu, vai likvidācijas kvotu izmaksā citā Eiropas Savienības dalībvalstī vai Eiropas Ekonomikas zonas valstī reģistrēta kapitālsabiedrība, kas nodibināta un darbojas saskaņā ar attiecīgās valsts normatīvajiem aktiem. Šā panta pirmās daļas 2.1 un 2.2 punkta normu nepiemēro, ja ienākuma izmaksātājs atrodas, ir izveidots vai nodibināts normatīvajos aktos minētajās zemu nodokļu vai beznodokļu valstīs vai teritorijās.

Šī norma skaidri pasaka, ka svarīgi, ka uzņēmums ir nodibināts un darbojas saskaņā ar attiecīgās valsts normatīvajiem aktiem. Tātad nav svarīgi, vai konkrētais ienākums ir bijis aplikts ar nodokli vai ne. Šāda pieeja ir saprotama, jo attiecībā uz dividendēm, kuras saņem, gan fiziskās personas, gan uzņēmumi, ir jābūt vienādai attieksmei.

Tas nozīmē, ka ārvalstu uzņēmumam ir jābūt pakļautam vispārējam uzņēmumu ienākuma nodokļa režīmam savā valstī, un nav būtiski vai konkrētais ienākuma veids ir vai nav aplikts šajā valstī ar ienākuma nodokļiem.

Bet nav taču godīgi, ja par peļņu nodoklis ārvalstī nav maksāts!

Tālāk par darījumiem, kuros ārvalstu uzņēmums nemaksā nodokli vispār. Uzziņā nav precizēts par kādiem ienākumiem ir runa, taču domāju, ka nekļūdīšos, ja uzziņas prasītājs, prasot uzziņu, domāja par ienākumu no kapitāla pieauguma. Patiešām Eiropas Savienībā ir virkne valstu, kurās, ievērojot noteiktus kritērijus, ienākums no kapitāla daļu pārdošanas ir atbrīvots. Šādi noteikumi ir paredzēti arī mūsu likumā Uzņēmumu ienākuma nodokļa likumā, proti, ienākums no kapitāla daļu, kuras ir bijušas īpašumā virs 3 gadiem, pārdošanas nav apliekams. Ja Kipra, Nīderlande, Luksemburga vai citas valstis paredz atbrīvojumu no kapitāla pieauguma aplikšanas, vai tas nozīmē, ka Latvijā šādas dividendes būtu jāapliek ar nodokli? Domāju, ka ne.

Kādi vēl ir ienākumi, kuri Kiprā netiek aplikti ar nodokli vispār? Domāju, ka kaut kādi nenozīmīgi ieņēmumi var atrasties, tādi kā ienākumi no valūtas kursa svārstībām, procentu ieņēmumi, kas nav saistīti ar pamatdarbību vai citi. Protams, ja uzņēmums Kiprā ir reģistrējies kā nerezidenta uzņēmums, kurš veic darbību ārpus Kipras, un attiecīgi – nav uzņēmumu ienākuma nodokļa maksātājs Kiprā, tad uz šo uzņēmumu neattieksies atbrīvojums no dividenžu aplikšanas.

Vai pastāv bažas par to, ka Kipras meitas uzņēmums izmantos kādu specifisku nodokļu režīmu, piemēram, intelektuālā īpašuma struktūras, maksājot nelielu efektīvo likmi – 2.5%, jā, tāda iespēja pastāv. Taču, lai šādu struktūru izveidotu un baudītu tās augļus ir jāievēro vesela virkne prasību, kuras šos augļus padara jūtami rūgtākus. Par to runāsim tālāk.

Tātad, ņemot vērā to, ka arī Latvijas likums paredz izņēmumus no aplikšanas ar uzņēmumu ienākuma nodokli, normatīvie akti, manuprāt, pareizi nosaka, ka ir jābalstās uz faktu, ka ārvalstu uzņēmums ir pakļauts vispārējam nodokļu regulējumam attiecīgajā valstī, nevis konkrētās peļņas analīzei.

Bet varbūt pats likums nav  pareizs?

Tātad noskaidrojām, ka VID nostāja pilnībā sakrīt ar normatīvo aktu prasībām un pretrunas šeit nav. Tiktāl tas ir skaidrs.  Taču rodas jautājums, vai paši normatīvie akti nestimulē uzņēmumus veikt visādas “shēmošanas”? Varbūt pats likums ir nepareizi uzrakstīts un tas ir jāmaina?

Šeit vispirms atgriežamies pie pirmsākuma – UIN ir uz naudas plūsmas bāzēts nodoklis, un, lai novērstu nodokļu dubulto uzlikšanu, nodokļa nepiemērošana  caurplūstošajām dividendēm ir principiāls jautājums. Otrkārt, pastāv atsevišķi izņēmumi (pieminētais, kapitāla pieaugums), kuri ir iestrādāti arī Latvijas normatīvajos aktos. Protams, tā ir likumdevēja izvēle, vai paredzēt izņēmumus no vispārējā principa. Jau pieminētajā kapitāla pieauguma gadījumā, var, protams, paredzēt, ka atbrīvojums pienākas tikai tajā gadījumā, ja Kipras uzņēmums ir turējis īpašumā ieguldījumus vismaz 3 gadus (kā paredzēts Latvijas normatīvajos aktos). Taču vai no tā radīsies kādam kāds ieguvums – nedomāju. Un, treškārt, ja Latvijas uzņēmums izveido meitas sabiedrību ārvalstī, kura, ievērojot starptautiskos noteikumus (pretizvairīšanās normas), veic komercdarbību šajā valstī, Latvijai nav pamata pretendēt uz nodokļiem no šādiem ienākumiem.

Šie noteikumi (pretizvairīšanās normas) pamatā ir sekojoši:

  • Darījumu būtība
  • Kontrolētie ārvalstu uzņēmumi
  • Pastāvīgās pārstāvniecības koncepts
  • Transfertcenas.

Šīs pretizvairīšanās normas ir pietiekami efektīvas, lai neļautu nepamatoti izmantot citu valstu nodokļu režīmus. Piemēram, pieņemsim, ka pastāv valsts “X” (kas nav iekļauta ofšoru sarakstā), kurā ir superzema peļņas nodokļa likme – 1%. Tad esošie normatīvie akti neaizliedz Latvijas uzņēmumam nodibināt šajā valstī meitas sabiedrību, veikt tur komercdarbību, samaksāt 1% nodokli un bez papildus nodokļa saņemt un tālāk sadalīt caurplūstošās dividendes. Taču, lai tas realizētos, X valstī būs jānodrošina biznesa pamats (darījumu būtība), jāpierāda, ka komercdarbības vienīgais mērķis nav nodokļu priekšrocību gūšana (kontrolēto ārvalstu uzņēmumu norma), X uzņēmuma pārvaldība un komercdarbība ir jāveic X valstī (lai neveidotos X valsts uzņēmuma pastāvīgā pārstāvniecība Latvijā) un visbeidzot starp Latvijas un X valsts uzņēmumu veiktajos darījumos ir jāievēro tirgus vērtība (transfertcenas).

Šīs pretizvairīšanās normas ir savstarpēji saistītas un pārklājas, taču to būtība ir aplikt peļņu valstī, kurā šī peļņa pēc būtības veidojas. Ja bizness faktiski notiek Latvijā, ir praktiski neiespējami to korekti strukturēt tā, lai lielākā peļņas daļa aizplūstu uz zemu nodokļu valsti. Savukārt, ja starptautiskā biznesa atrašanās zemu nodokļu valstī ir pamatota no komerciālā viedokļa, esošie normatīvie akti neaizliedz baudīt zemo nodokļu likmju augļus.

Piemēram, ja Latvijas uzņēmums nodibina Kipras uzņēmumu, kurš izveido Kiprā intelektuālo īpašumu no “0”, attīsta to, nodarbina speciālistus Kiprā utt. un galu galā gūst no tā peļņu, maksājot efektīvo likmi 2,5%, es neredzu nekādu iemeslu, kāpēc dividendes no šādi gūtas peļņa būtu jāapliek vēl Latvijā. Kāds gan Latvijai sakars ar to, ko dara uzņēmums citā valstī? Turpretim, ja Latvijas uzņēmums nodibina čaulas uzņēmumu Kiprā, nodod tam eksistējošu nemateriālo īpašumu un sāk to izmantot Kiprā, ieslēgsies pretizvairīšanās normas.  Nemateriālais īpašums ir jāpārdod Kipras uzņēmumam par tirgus cenu (nevis jāiegulda kapitālā par nominālvērtību), Kipras uzņēmuma vadībai ir jāatrodas Kiprā un galu galā  – ir jāspēj pamatot, kāpēc tieši šāda struktūra. Ja struktūras mērķis ir tikai nodokļu optimizācija, esiet tik laipni – maksājiet Latvijas nodokli no aktīvu pieauguma Kiprā.

Tā kā secinājumam par to, ka normatīvie akti veicina fiktīvu struktūru veidošanu un peļņas aizplūšanu īsti pamata nav. Tāpat arī nav pamata uzskatīt, ka Kiprā vai citā valstī ar labvēlīgu  nodokļu režīmu izveidots uzņēmums pats par sevi ļaus nemaksāt ienākuma nodokļus vai samazinās efektīvo nodokļu likmi. Līdz ar to uzskatu, ka saceltā vētra par to, ka uzņēmumiem ir parādījušās plašas iespējas “optimizēt” nodokļus un, ka VID to apzināti vai neapzināti atbalsta, ir nepamatota.

[1] https://www.vid.gov.lv/sites/default/files/vid_iin_dividendem.pdf